Изменение учетной политики и оценочных значений

Например, А.В. Пономарев и М.А. Евсеев[30], исследуя ситуацию с отражением в учете векселей со сроком платежа «по предъявлении, но не ранее», пришли к выводу, что постепенное увеличение первоначальной стоимости дисконтных векселей и отражение возникающего дохода в бухгалтерском учете снизит трудоемкость учетного процесса, так как устранит временные разницы, возникающие в бухгалтерском учете в связи с применением норм ПБУ 18/02, и будет способствовать формированию более достоверной информации о финансово-хозяйственной деятельности.

Известно, что вексель сочетает в себе свойства ценной бумаги, долгового обязательства и расчетного средства. В связи с этим многие организации оформляют выдачу займа договором приобретения дисконтного векселя. При этом дисконт по векселю – это разница между ценой приобретения векселя и его номиналом. Зная срок погашения векселя, покупатель имеет возможность определить величину дохода, которую в будущем он получит при погашении векселя в установленный срок, или доход, приходящийся на один день в периоде между датами приобретения и погашения векселя. Однако применительно к векселям со сроком платежа «по предъявлении, но не ранее» это сделать невозможно.

В налоговом учете при методе начисления дохода в виде накопленного дисконта доход признается равномерно на конец каждого отчетного периода исходя из общей величины дисконта и предполагаемого срока обращения векселя (ст. 328 НК РФ). В то же время конкретную величину дохода по векселю можно определить только при его реализации (по предъявлении к погашению), и она может отличаться от сумм начисленного дисконта. Дисконт начисляется для того, чтобы доход признавался постепенно и равномерно в течение времени нахождения векселя в собственности.

В бухгалтерском учете многих организаций дисконт по векселям отражается так же, как и в налоговом учете, но при этом в учетной политике и пояснительной записке методология признания дохода по дисконтным векселям не раскрывается. Вместе с тем относительно возможности равномерного постепенного начисления дисконтного дохода по векселям со сроком платежа «по предъявлении, но не ранее» в бухгалтерском учете существуют определенные особенности.

С одной стороны, в соответствии с п. 21 ПБУ 19/02 финансовые вложения, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, подлежат отражению в бухгалтерском учете и отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости. Пункт 23 ПБУ 19/02 предоставляет право оценивать долговые ценные бумаги по дисконтированной стоимости, однако при этом записи в бухгалтерском учете не производятся.

С другой стороны, согласно п. 22 ПБУ 19/02 по долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, разницу между первоначальной и номинальной стоимостью этих бумаг разрешается относить на финансовые результаты коммерческой организации (в составе прочих доходов или расходов) или на уменьшение либо увеличение расходов некоммерческой организации. Данная операция проводится в течение срока обращения бумаг равномерно по мере причитающегося по ним (в соответствии с условиями выпуска) дохода. Таким образом, из буквальной трактовки вышеприведенных норм ПБУ 19/02 следует, что организация вправе по долговым ценным бумагам, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, относить разницу между первоначальной и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно на финансовые результаты, включая ее в состав прочих доходов. А поскольку списание вышеуказанной разницы производится согласно ПБУ 19/02 по мере получения дохода, причитающегося в соответствии с условиями выпуска долговых ценных бумаг, то к беспроцентным векселям со сроком «по предъявлении, но не ранее» данные нормы применяться не могут.

В данной ситуации, если размер дисконтного дохода является существенным, а информация о порядке его определения отсутствует в учетной политике и бухгалтерской отчетности, внутренний аудитор может подвергнуть сомнению достоверность отражения в учете фактов хозяйственной деятельности, так как данный доход отвечает понятию «условного дохода», который согласно ПБУ 8/01 и требованию осмотрительности не должен признаваться в учете и отчетности.

4. Обоснование соответствия нового способа ведения бухгалтерского учета перспективам развития бизнеса организации.

Новый способ ведения бухгалтерского учета должен соответствовать перспективам развития бизнеса организации.

Перспективы развития бизнеса организации могут быть отражены в таких документах, как протоколы собраний акционеров и заседаний совета директоров, содержащих информацию о принятых решениях:

– о развитии бизнеса;

– об обосновании необходимости формирования финансовой отчетности согласно МСФО;

– о реорганизации бизнеса в форме присоединения, выделения;

– о создании обособленных подразделений (филиалов, представительств);

– о переходе на специальные налоговые режимы;

– о вероятности попадания отдельных сегментов бизнеса под специальные налоговые режимы и т.д.