Балансоведение: учебное пособие

Основными учетными проблемами формирования и использования резервов являются:

определение рациональных источников их формирования;

определение периода, на который резервируются средства, исходя из направлений их использования;

представление информации о зарезервированных средствах в балансе и пояснениях к бухгалтерскому балансу (периодичность представления информации, отнесение отдельных видов к собственному капиталу или пассивам и т. д.). По экономическому содержанию резервы – полученные, но не распределенные прибыли. Международные стандарты финансовой отчетности требуют, чтобы в корпоративной отчетности организации отчетный бухгалтерский баланс содержал данные о собственном капитале с подразделением, по крайней мере, на три статьи: средства, внесенные акционерами; нераспределенная прибыль; резервы, представляющие выделение нераспределенной прибыли, и отдельно – корректировки, обеспечивающие сохранение капитала. К первым относятся резервы, образуемые в соответствии с уставом или законодательством и представляющие дополнительные гарантии от возможных убытков или образуемые в соответствии с налоговым законодательством с целью получения освобождения от налогообложения либо снижения суммы налогов. Ко вторым относятся оценочные резервы, позволяющие сокращать налогооблагаемую прибыль и формирующие дополнительные источники покрытия негативных обстоятельств коммерческой деятельности.

В международной и национальной практике составления финансовой отчетности многих стран резервы классифицируются по четырем основным характеристикам:

1) резервы капитала, включая фонд переоценки стоимости, резервы поступления доходов в будущем, различных дотаций и безвозмездных поступлений активов;

2) нормативные уставные резервы и ненормативные уставные резервы;

3) распределяемые и нераспределяемые резервы, первые из которых могут распределяться между акционерами, иногда они и создаются для этих целей; вторые – не подлежат распределению вплоть до ликвидации организации;

4) целевые и общие резервы: первые предусматривают их использование на строго установленные цели, вторые не имеют выраженной целевой установки.

Таким образом, собственный капитал организации можно разбить на капитал, который она получила от своих собственных усилий, в результате капитализации нераспределенной прибыли и образования соответствующих резервов, и капитал, внесенный собственниками.

Рассмотрим виды резервов организаций, создаваемых в зарубежной и российской практике.

Фонд переоценки стоимости – часть собственного капитала, полученная за счет изменения в оценках внеоборотных активов, за исключением долгосрочных финансовых инвестиций, пересчет которых по текущей справедливой стоимости отражается по статье «Нереализованная прибыль (убыток)». Согласно МСФО, резервы на переоценку создаются в тех случаях, когда производится переоценка актива в сторону увеличения его балансовой стоимости. Уценка активов относится на нераспределенную прибыль (убыток).

В российской практике фонд переоценки создается в составе добавочного капитала организации. Согласно требованиям Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденного приказом Минфина России 30 марта 2001 г., коммерческая организация может не чаще одного раза в год, на начало отчетного года, переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей стоимости путем прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам или при помощи метода индексации. При этом сумма дооценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки записывается на уменьшение добавочного капитала, образованного за счет дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие годы. Превышение суммы его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации, относится на счет прибылей и убытков в качестве расходов текущего отчетного периода. Вместе с тем, дооценка основных средств по экономической природе не является дополнительным поступлением капитала, так как в первую очередь связана с инфляцией. Поэтому в финансовой отчетности для аналитических целей целесообразно общую сумму, связанную с переоценкой, выделять отдельной строкой, что, как правило, один раз в год отражается в форме № 3 «Отчет об изменении капитала», но данная информация в балансе отсутствует.

Доходы будущих периодов можно рассматривать в качестве зарезервированных средств. Они отражаются в российском балансе отдельной статьей в разделе V, кроме того, по данной статье баланса в коммерческих организациях отражается стоимость безвозмездно полученных ценностей, до момента признания их доходами. По своей экономической природе данная статья баланса не является краткосрочным пассивом, поэтому исключается из расчета чистых активов организации. Многие экономисты определяют доходы будущих отчетных периодов как собственные или приравненные к собственным средствам, так как по экономическому содержанию они представляют собой часть собственных финансовых ресурсов предприятия.